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Neues zur Lohnsteuerpauschalierung

Seit 2021 gibt es zwei unterschiedliche Entfernungspauschalen für die ersten 20 Kilometer und für die darüberhinausgehende Strecke. Aufgrund der unterschiedlichen Sätze ergeben sich neue Anwendungsfragen. Dazu hat die Finanzverwaltung mit einem ausführlichen Erlass Stellung genommen. Ab 2022 will der Gesetzgeber zudem die Pauschale ab dem 21. Entfernungskilometer erneut erhöhen.

Für den Lohnsteuerabzug von besonderer Bedeutung ist die neue Verwaltungsauffassung zur Pauschalierung von Fahrtkostenzuschüssen und zur Dienstwagengestellung für Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte. Hier kommt es ab 2022 zu einer wichtigen Änderung im Zusammenhang mit zunehmender Tätigkeit im Homeoffice und Teilzeit.

Erhöhung der Entfernungspauschalen

Für die Wege zur Arbeit wurde bis 2020 einheitlich eine Entfernungspauschale von 0,30 Euro je Entfernungskilometer gewährt. Ab 2021 ist eine Erhöhung der Entfernungspauschale ab dem 21. Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte um 5 Cent auf 0,35 Euro erfolgt.

Angesichts der gestiegenen Spritpreise soll die eigentlich erst 2024 anstehende Erhöhung der Pauschale für Fernpendler um weitere 3 Cent auf den Jahresbeginn 2022 vorgezogen werden. Das ergibt sich aus dem "Entwurf eines Steuerentlastungsgesetzes 2022" (Referentenentwurf vom 2. März 2022). Wird die geplante Gesetzesänderung umgesetzt, gilt für die Jahre 2022 bis 2026 ab dem 21. Entfernungskilometer eine Pauschale von 0,38 Euro.

Die Anhebung gilt entsprechend auch für Familienheimfahrten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung.

Bei Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel bleibt die Pauschale unverändert auf maximal 4.500 Euro jährlich begrenzt (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Arbeitgeberzuschüsse für die PKW-Nutzung können bis zur Höhe der neuen Entfernungspauschale mit 15 Prozent Pauschalsteuer belegt werden. Die (erhöhte) Pauschalierung ist auch bei der Dienstwagengestellung möglich.

Zur zweigeteilten Entfernungspauschale hat die Finanzverwaltung einen ausführlichen Anwendungserlass herausgegeben (BMF, Schreiben vom 18. November 2021, IV C 5 - S 2351/20/10001 :002). Das Schreiben ist grundsätzlich mit Wirkung ab 1. Januar 2021 anzuwenden. Seine Grundsätze gelten auch bei Anhebung der sogenannten Fernpendler-Pauschale auf 0,38 Euro ab 2022 weiter.

Pauschalbesteuerung von Fahrtkostenzuschüssen und Dienstwagengestellung

Der Arbeitgeber kann die Lohnsteuer für Sachbezüge in Form der unentgeltlichen oder verbilligten Beförderung von Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie für zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlte Zuschüsse für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte pauschal mit 15 Prozent erheben (§ 40 Abs. 2 Satz 2 Nummer 1 EStG), soweit diese den als Werbungskosten in der Steuererklärung abzugsfähigen Betrag nicht übersteigen.

Für die Ermittlung der Höhe der pauschal besteuerbaren Sachbezüge oder Zuschüsse sind die jeweils gültigen Entfernungspauschalen anzuwenden. Das bedeutet, dass bei Entfernungen ab 21 Kilometern zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte die Kilometer aufzuteilen sind und ab dem 21. Kilometer die erhöhte Entfernungspauschale zu berücksichtigen ist.

Wichtig: Die 0,38 Euro können dabei aber selbstverständlich erst berücksichtigt werden, wenn der Gesetzgeber sie endgültig beschlossen hat (voraussichtlich im Frühsommer). Bis dahin gelten 0,30 Euro für die ersten 20 Kilometer und 0,35 Euro ab dem 21. Entfernungskilometer auch im Jahr 2022.

Pauschalierungsvolumen abhängig vom genutzten Verkehrsmittel

Je nach benutztem Verkehrsmittel unterscheidet sich die Höhe des Pauschalierungsvolumens:

  • Bei ausschließlicher Benutzung eines eigenen Autos oder eines zur Nutzung überlassenen Firmenwagens ist die Höhe der pauschal besteuerbaren Sachbezüge und Zuschüsse des Arbeitgebers auf die Höhe der als Werbungskosten abziehbaren Entfernungspauschale beschränkt, allerdings ohne Begrenzung auf den Höchstbetrag von 4.500 Euro.
  • Bei ausschließlicher Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel ist eine Pauschalbesteuerung der Sachbezüge und Zuschüsse in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte zulässig.
  • Bei der Benutzung verschiedener Verkehrsmittel (insbesondere sogenannte Park&Ride-Fälle) ist die Höhe der pauschal besteuerbaren Sachbezüge und Zuschüsse des Arbeitgebers grundsätzlich auf die als Werbungskosten abziehbare Entfernungspauschale beschränkt. Eine Pauschalbesteuerung in Höhe der tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel kommt erst dann in Betracht, wenn diese die insgesamt im Kalenderjahr anzusetzende Entfernungspauschale, ggf. begrenzt auf den Höchstbetrag von 4.500 Euro, übersteigen.

Anzahl der Arbeitstage für die Pauschalierung

Bei Anwendung der Entfernungspauschale (und nicht der tatsächlichen Kosten) für die Pauschalierung von Fahrtkostenzuschüssen und Dienstwagengestellung sind vom Arbeitgeber die der Pauschalierung zugrunde liegenden Arbeitstage zu ermitteln.

Aus Vereinfachungsgründen kann im Lohnsteuerabzugsverfahren - ausgehend von einer Fünftagewoche - davon ausgegangen werden, dass monatlich an 15 Arbeitstagen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erfolgen.

Beispiel 1: Pauschal 15 Arbeitstage im Monat

Eine Mitarbeiterin (Vollzeit) nutzt für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte einen vom Arbeitgeber unentgeltlich überlassenen Firmenwagen (kein E-Auto, Bruttolistenpreis im Zeitpunkt der Erstzulassung 40.000 Euro). Die einfache Entfernung beträgt 25 km. Der monatliche geldwerte Vorteil für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte beträgt 300 Euro (25 km x 0,03 Prozent x 40.000 Euro).

Die Entfernungspauschale beträgt im Jahr 2021 116,25 Euro (0,30 Euro x 20 km x 15 Tage zuzüglich 0,35 Euro x 5 km x 15 Tage). 

Kommt es zu der vom Gesetzgeber ab 2022 beabsichtigen Erhöhung auf 0,38 Euro ab dem 21. Entfernungskilometer ergibt sich ein Betrag von 118,50 Euro (0,30 Euro x 20 km x 15 Tage zuzüglich 0,38 Euro x 5 km x 15 Tage). 

Der Arbeitgeber kann den geldwerten Vorteil aus der unentgeltlichen Beförderung für die Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte in dieser Höhe mit 15 Prozent pauschal besteuern. Der Differenzbetrag (300 Euro abzüglich des pauschalierten Betrags) ist dem (mit dem individuellen Steuersatz zu versteuernden) Bruttoarbeitslohn hinzuzurechnen. Die pauschal besteuerten Bezüge sind im Lohnkonto aufzuzeichnen und in der Zeile 18 der Lohnsteuerbescheinigung ausweisen.

Besonderheiten unter anderem bei vermehrtem Homeoffice oder Teilzeit

Hinsichtlich der 15-Tage-Regel für den Arbeitgeber enthält der Erlass neue und wichtige Einschränkungen:

Die Vereinfachungsregelung ist nicht anzuwenden, wenn der Arbeitgeber bei der Überlassung eines Firmenwagens bei der Ermittlung des Sachbezugs die tatsächlichen Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte zugrunde gelegt hat, also die 0,002-Prozent-Versteuerung des Dienstwagens je Tag mit Fahrt zur ersten Tätigkeitsstätte (statt 0,03 Prozent pro Monat) abrechnet. Denn wenn die Versteuerung des Dienstwagens mit der 0,002-Prozent-Regelung nur für einzelne Tage für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erfolgt, kann auch nur für diese Anzahl an Tagen eine Pauschalversteuerung erfolgen.

Selbst wenn aber die Versteuerung des geldwerten Vorteils aus dem Firmenwagen für die Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte mit 0,03 Prozent pro Monat erfolgt, so kann bei der möglichen Pauschalierung dieser Vorteile ab 2022 nicht mehr uneingeschränkt von 180 Arbeitstagen ausgegangen werden. Gleiches gilt bei der Pauschalierung von Fahrtkostenzuschüssen.

Die Anzahl der Fahrten für die Pauschalierung mindert sich ab 2022 verhältnismäßig, wenn der Mitarbeiter oder die Mitarbeiterin bei einer in die Zukunft gerichteten Prognose an der ersten Tätigkeitsstätte typischerweise an weniger als fünf Arbeitstagen in der Kalenderwoche nach den dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen beruflich tätig werden soll. Als Anwendungsfälle nennt die Verwaltung hier Teilzeitmodelle sowie Homeoffice, Telearbeit und mobiles Arbeiten. Bei einer Dreitagewoche kann damit beispielsweise nur noch davon ausgegangen werden, dass monatlich an neun Arbeitstagen (3/5 von 15 Tagen) Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erfolgen.

Wichtig: Offensichtlich nicht gemeint sind die gerade in Pandemie-Zeiten häufigen Fälle von vorübergehendem, außerplanmäßigem Homeoffice.

Beispiel 2: Regelmäßiges Homeoffice

Ein Mitarbeiter soll laut seinem Arbeitsvertrag an drei Tagen pro Woche im Homeoffice und an einem Tag pro Woche an der ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig werden. Die einfache Entfernung von 30 km zur ersten Tätigkeitstätte legt er mit seinem privaten Kraftwagen zurück. Der Arbeitgeber leistet für diese Fahrten zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn einen Zuschuss von 150 Euro pro Monat. 

Der Arbeitgeber kann bei einem Tag pro Woche beruflicher Tätigkeit an der ersten Tätigkeitsstätte im Lohnsteuerabzugsverfahren spätestens ab 2022 nur noch davon ausgehen, dass an 1/5 von 15 Tagen (= 3 Tage/Monat) Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte erfolgen.

Die abziehbare Entfernungspauschale pro Monat beträgt somit nach aktuellem Gesetzesstand 28,50 Euro (20 km x 0,30 Euro x 3 Tage zuzüglich 10 km x 0,35 Euro x 3 Tage). 

Kommt es zu der vom Gesetzgeber beabsichtigen Erhöhung auf 0,38 Euro ab dem 21. Entfernungskilometer ergibt sich ein Betrag von 29,40 Euro (20 km x 0,30 Euro x 3 Tage zuzüglich 10 km x 0,38 Euro x 3 Tage).

Der Arbeitgeber kann den Zuschuss in dieser Höhe monatlich mit 15 Prozent pauschal besteuern. Der übersteigende Betrag des Zuschusses erhöht den (mit dem individuellen Steuersatz zu versteuernden) Bruttoarbeitslohn. Die pauschal besteuerten Bezüge sind im Lohnkonto aufzuzeichnen und in der Zeile 18 der Lohnsteuerbescheinigung auszuweisen. 

Wichtig: Anrechnung auf die Werbungskosten

Die pauschal besteuerten Arbeitgeberleistungen sind jeweils in der Steuererklärung auf die Werbungskosten der Betroffenen anzurechnen. Die Pauschalbesteuerung durch den Arbeitgeber entfaltet jedoch keine Bindungswirkung für das Veranlagungsverfahren zur Einkommensteuererklärung, soweit die pauschal besteuerten Beträge den Betrag übersteigen, den der Mitarbeitende als Werbungskosten geltend machen kann. Das Finanzamt behält sich hier also eine Nachversteuerung bei den Beschäftigten vor, soweit der Arbeitgeber zu viel pauschaliert hat.

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